前言

人壽保險作為保障工具同時具備節稅功能，在實務上常被用於稅務規劃。然而，稅務機關對明顯以規避稅負為目的的保險安排，往往會援引「實質課稅原則」進行審查。本文將探討實質課稅原則在人壽保險稅務中的應用，分析稅務機關的審查標準、相關法規依據、實務案例，以及如何進行合法且不違反實質課稅原則的保險規劃。

一、實質課稅原則的法源與內涵

實質課稅原則是現代稅法的重要基本原則，強調稅務處理應以經濟實質為依據，而非僅看法律形式。在台灣，實質課稅原則主要體現在下列法源：

納稅者權利保護法第7條規定：

涉及租稅事項之法律解釋應衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則

稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據

納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，稅捐稽徵機關可依實質經濟利益相當之法律形式課稅

這一原則在保險稅務規劃中尤為重要，因為保險產品兼具保障與理財功能，容易被運用於稅務規劃，有時會超出立法原意。

二、死亡人壽保險金核課遺產稅的參考特徵

財政部於109年7月1日台財稅字第10900520520號函公布「實務上死亡人壽保險金依實質課稅原則核課遺產稅案例及參考特徵」，列出八大參考特徵：

帶病投保：被保險人投保時已罹患目前醫學上判定短期內會死亡的重大疾病

高齡投保：實務上通常認定70歲以上投保者屬於高齡投保

短期投保：投保後4年內死亡通常被視為短期投保

躉繳投保：一次性繳納大額保費

鉅額投保：保費超過千萬元的保單易被認定為鉅額投保

密集投保：短期內（2-3年）購買多張保單

舉債投保：以負債方式取得資金投保

保險費等於或高於保險金額：保險給付低於或等於已繳保費，風險保障功能較低

這些特徵不必全部符合，但若同時具備數項，稅務機關很可能認為該保險安排違反保險法第112條的立法意旨，進而依實質課稅原則將死亡保險金併入遺產總額課稅。

三、實質課稅原則適用案例分析

以下分析幾個運用實質課稅原則課徵遺產稅的重要案例，幫助讀者理解稅務機關的審查標準：

案例一：帶病躉繳高齡投保 被繼承人於88年8月死亡，生前於87年12月以躉繳方式投保還本終身壽險2張約2,658萬元（投保時約71歲），其中包含貸款2,075萬元，並指定配偶為受益人。被繼承人投保時已患有冠心症、心肌梗塞、中風及糖尿病等病症。

法院認定：符合帶病投保、高齡投保、短期投保、躉繳投保、鉅額投保及舉債投保等多項特徵，違反實質課稅原則，應將保險金併入遺產總額課稅。

案例二：癌症患者密集投保 某癌症患者短期內向多家保險公司以躉繳方式投保94張保單，總額高達1.64億元，受益人皆填寫某宗教機構。病逝後，國稅局核定這些保單全部列入遺產，應納遺產稅2千萬元。

法院認定：這些保單幾乎都是在罹癌後短期內以躉繳方式投保的投資型保單，不符合保險的本質，應依實質課稅原則課徵遺產稅。

案例三：高齡舉債鉅額投保 77歲癌症患者在死亡前3年舉債0.3億元，以躉繳方式投保7張終身壽險保單，共1.6億元，要保人、被保人皆為被繼承人，5名子女為受益人。保險公司給付5名子女共0.32億元的保險金。

法院認定：符合躉繳投保、高齡投保、短期投保、鉅額投保、帶病投保、舉債投保等多項特徵，依實質課稅原則應課徵遺產稅。

四、保險法與實質課稅原則的立法意旨衝突

保險法第112條規定「保險金額約定於被保險人死亡時給付於其所指定之受益人者，其金額不得作為被保險人之遺產」，而遺產及贈與稅法第16條第9款也規定指定受益人的死亡保險金額不計入遺產總額。

然而，這些規定的立法意旨是「避免被保險人因不可預料或不可抗力之事故死亡，致其家人失去經濟來源，使生活陷於困境」。當保險安排明顯違背此意旨，且具有規避稅負的明確意圖時，稅務機關有權依實質課稅原則進行課稅調整。

金融監督管理委員會於111年8月30日金管保壽字第11101433461號令要求，人身保險業應在銷售文件中加註警語：「人壽保險之死亡給付及年金保險之確定年金給付於被保險人死亡後給付於指定受益人者，依保險法第112條規定不得作為被保險人之遺產，惟如涉有規避遺產稅等稅捐情事者，稽徵機關仍得依據有關稅法規定或納稅者權利保護法第七條所定實質課稅原則辦理」。

五、人壽保險實質課稅爭議的防範策略

為避免人壽保險安排遭受實質課稅原則的挑戰，可考慮以下策略：

避免多項參考特徵同時出現：

盡量避免高齡時才進行大額投保

避免躉繳大額保費，可採分期繳納方式

避免短期內密集投保多張保單

避免以舉債方式取得投保資金

確保保險安排具有真實保障功能：

選擇具有實質保障功能的保險產品

確保保險金額明顯高於已繳保險費

投保時間應儘早規劃，避免臨終前投保

誠實告知健康狀況：

投保時誠實告知健康狀況

若已罹患重大疾病，應審慎評估投保的稅務風險

建立合理投保動機：

保留投保目的與家庭財務規劃的相關證據

可適當記錄投保決策過程及考量因素

六、保險契約變更後的實質課稅考量

除了投保時的實質課稅考量外，保險契約後續變更也可能引發實質課稅議題：

變更要保人：若在被保險人死亡前2年內將要保人變更為遺產及贈與稅法第15條規定的特定人，不僅涉及贈與稅，也可能被視為規避遺產稅的安排，導致保單價值準備金併入遺產總額。

變更受益人：在某些情況下，臨終前變更受益人可能被視為規避遺產稅的安排，特別是當變更明顯偏離家庭財務規劃需求時。

保單解約與再投保：解約後短期內再投保，特別是變更受益人或保險金額時，可能引發稅務機關審查。

值得注意的是，最高法院已確認壽險保單可作為強制執行的標的。逾期未繳納稅捐可能導致保單被強制執行，執行法院可核發執行命令終止債務人的人壽保險契約，要求保險公司償付保單價值準備金或解約金。

結語

人壽保險作為資產配置與稅務規劃工具具有重要價值，但在運用時必須注意實質課稅原則的適用。明確違背保險本質、以規避稅負為主要目的的保險安排，很可能面臨稅務機關的質疑與調整。因此，在進行保險規劃時，應綜合考慮保障需求與稅務效果，避免僅以節稅為唯一考量，確保安排符合相關法規的立法意旨。

在下一篇文章中，我們將探討保險契約變更的稅務影響分析，包括變更要保人、受益人及保險金額等各種情況的稅務處理，敬請期待。

標籤：實質課稅原則、人壽保險、遺產稅、八大參考特徵、納稅者權利保護法

發布日期：2025-01-13